Introdução

Inúmeras vezes recebi consultas de italianos ou brasileiros preocupados sobre a tributação dos rendimentos que possuem em um dos dois países e me deparei por diversas vezes com situações que, talvez, um guia prévio ajudaria a remediar problemas ocasionados pela não declaração ou declaração incompleta de bens e rendimentos de pessoas com negócios ou interesse pessoais nos dois países.

Uma pessoa pode ficar sujeita a tributação em mais de um país quando for um expatriado de uma grande corporação ou ainda, muito mais comum, quando um indivíduo decidi investir nesses países ou que simplesmente criam interesses pessoais pelo Brasil ou pela Itália e por isso aprofundaram a relação com o outro país que é diferente do país de sua residência inicial, e por consequência começam a ter bens e rendimentos recebidos no outro país.

 

Nesse contexto, sem a pretensão de exaurir a temática, esse breve artigo busca trazer os principais conceitos e pontos de atenção que uma pessoa física pode estar sujeita do ponto de vista fiscal quando possui interesses no Brasil e na Itália.

 

Tributação Universal

Tanto o Brasil como a Itália tratam tributação da renda de forma universal para o seus Residente. Assim, independentemente de onde provêm o rendimento, ele poderá ser tributado no País de residência. Exemplo, um residente no Brasil que possua um imóvel na Itália para fins de tributação deverá tributar esse rendimento no seu país de Residência, e o inverso também é verdadeiro.

Assim, do ponto de vista fiscal uma vez residente, os rendimentos gerais vão estar sujeitos a tributação mesmo quando produzidos em outro país. Vale observar que é possível que alguns rendimentos sejam isentos ou ainda exista a possibilidade de tributação do rendimento parte no país de residência, e parte no país da fonte do rendimento (abordarei mais a frente essa situação) a depender da legislação e incentivos de cada país e acordos entre os dois países.

Dessa forma a primeira questão e a mais fundamental é, tendo em vista a tributação universal da renda é: onde sou residente fiscal? Brasil? Itália? Ambos!?

Conceito de residência fiscal nos dois países

O conceito pode parecer simples, porém traz consigo detalhes, que torna vital o conhecimento da legislação doméstica de cada país.

Itália

Para fins gerais da residência fiscal na Itália devemos fazer referência ao parágrafo 2 º do art. 2º do Decreto Presidencial nº 917/86 (TUIR), segundo o qual são residentes aqueles que atendem a qualquer um dos critérios a seguir:

– Estejam inscritos no registo civil da população residente;

– Ter domicílio na Itália

– Ter residência na Itália

 

Nessa linha o Art. 43 do código civil italiano traz as definições desses temas:

O domicílio de uma pessoa é o local onde ela estabeleceu seu principal local de negócios e interesses.

A residência é no local onde a pessoa tem a sua residência habitual.

Brasil

No Brasil o conceito de residente é estabelecido em diversos atos, consolidados no Regulamento do Imposto de Renda (Decreto 9.580/2018) e na instrução da receita federal IN SRF 208/2002, que apresentaremos a seguir.

De acordo a essa instrução, considera-se residente no Brasil, a pessoa física que:

I - resida no Brasil em caráter permanente;

II - se ausente para prestar serviços como assalariada a autarquias ou repartições do Governo brasileiro situadas no exterior;

III - ingresse no Brasil:

a) com visto permanente, na data da chegada;

b) com visto temporário:

1. para trabalhar com vínculo empregatício, na data da chegada;

2. na data em que complete 184 dias, consecutivos ou não, de permanência no Brasil, dentro de um período de até doze meses;

3. na data da obtenção de visto permanente ou de vínculo empregatício, se ocorrida antes de completar 184 dias, consecutivos ou não, de permanência no Brasil, dentro de um período de até doze meses;

IV - brasileira que adquiriu a condição de não-residente no Brasil e retorne ao País com ânimo definitivo, na data da chegada;

V - que se ausente do Brasil em caráter temporário ou se retire em caráter permanente do território nacional sem entregar a Declaração de Saída Definitiva do País, durante os primeiros doze meses consecutivos de ausência.

V - que se ausente do Brasil em caráter temporário ou se retire em caráter permanente do território nacional sem apresentar a Comunicação de Saída Definitiva do País, de que trata o art. 11-A, durante os primeiros 12 (doze) meses consecutivos de ausência. (Redação dada pelo(a) Instrução Normativa RFB nº 1008, de 09 de fevereiro de 2010)

 

Da importância da comunicação

Como se pode observar em ambas legislações, a condição de residente fiscal pode permanecer mesmo quando a pessoa de fato já tenha mudado de residência caso não comunique a saída do país, no caso Italiano, via a comunicação ao Comune e  Registro Civil dos Italianos Residentes no Exterior (A.I.R.E.), e  no caso brasileiro pela  Declaração de Saída Definitiva do País  e pela Comunicação de Saída Definitiva, ambos realizados junto a Receita Federal do Brasil.

O cuidado em realizar a comunicação é vital para reduzir a chance de um individuo ser tributado duas localidades.

Dupla residência e acordo contra a bitributação.

 

É possível que em determinadas situações uma pessoa seja considerada residente fiscal em ambos os países conforme a legislação local de cada um e caso não haja acordos entre os países a pessoa fica sujeita a dupla tributação.

Para evitar situações de dupla tributação diversos Estados pactuam entre si acordos para evitar tal situação com o fito de atrair investimentos e promover a relação comercial entre esses países.

Nesse sentido, o acordo entre Brasil Itália estabeleceu, entre diversos outros dispositivos, um regramento de como determinar qual a residência a ser aplicada em situações que ensejaria a dupla residência.

Esse acordo chamado de “A Convenção Destinada a Evitar a Dupla Tributação e Prevenir a Evasão Fiscal em Matéria de Impostos sobre a Renda” entre Brasil e Itália foi promulgada no Brasil em 1981 pelo decreto 85.985 e no seu artigo 4 trata das definições de residência e como é solucionada o caso de dupla residência:

ARTIGO 4

Domicílio fiscal

1. Para os fins da presente Convenção, a expressão "residente de um Estado Contratante" designa qualquer pessoa que, em virtude da legislação desse Estado, esteja aí sujeita a imposto em razão de seu domicílio, de sua residência, de sua sede de direção ou de qualquer outro critério de natureza análoga.

2. Quando, por força das disposições do parágrafo 1, uma pessoa física for residente de ambos os Estados Contratantes, a situação será resolvida de acordo com as seguintes regras:

a) será considerada como residente do Estado Contratante em que disponha de uma habitação permanente. Se dispuser de uma habitação permanente em ambos os Estados Contratantes, será considerada como residente do Estado Contratante com o qual suas ligações pessoais e econômicas sejam mais estreitas (centro de interesses vitais);

b) se o Estado Contratante em que tem o centro de seus interesses vitais não puder ser determinado, ou se não dispuser de uma habitação permanente em nenhum dos Estados Contratantes, será considerada como residente do Estado Contratante em que permanecer habitualmente;

c) se permanecer habitualmente em ambos os Estados Contratantes ou se não permanecer habitualmente em nenhum deles, será considerada como residente do Estado Contratante de que for nacional;

d) se for nacional de ambos os Estados Contratantes, ou se não for nacional de nenhum deles, as autoridades competentes dos Estados Contratantes resolverão a questão de comum acordo.

 

Verifica-se pelo tratado que o primeiro elemento é a Habitação Permanente, seguido dos Interesses e posteriormente pela nacionalidade. São esses três aspectos, que ajudarão a definir a residência da pessoa.

 

É importante observar que, apesar da convenção prevalecer sobre eventuais legislações locais, é possível que uma pessoa, por exemplo Investidor que obteve visto permanente, possa ser questionado pela autoridade fiscal brasileira sobre a obrigatoriedade de declaração e a residência, em especial pelo fato Brasileiro considerar residente a pessoa que obter o visto permanente.

 

SIMPLES NACIONAL x Investidor Estrangeiro

Em situações mais específicas outras dúvidas ainda não dirimidas pela legislação local podem surgir, por exemplo, quando um investidor que obteve o visto permanente deve comunicar a declaração ao fisco brasileiro mesmo quando não possuir habitação no Brasil e possuir negócios tanto no Brasil como Itália.

Analisando a IN isoladamente um pessoa se torna residente fiscalmente quando chega no Brasil com visto permanente. Todavia o acordo Brasil x Itália, por se sobressair das normas domésticas, pode, na sua aplicação estabelecer residência fora do Brasil mesmo para aquele que obteve o visto permanente. Uma situação dessa não é claramente discutida na legislação brasileira e nas consultas disponíveis na Receita Federal.

Outra situação pode ocorrer quando o estrangeiro obtiver o visto permanente e usufruir de benefícios fiscais como o do SIMPLES NACIONAL.

O SIMPLES NACIONAL não é permitido quando uma empresa possua entre seus sócios um "que tenha sócio domiciliado no exterior".

Por sua vez o Código Civil Brasileiro trata nos Art. 70 e 71 estabelece o domicílio da pessoa como o lugar onde ela estabelece a sua residência com ânimo definitivo e se a pessoa tiver diversas residências, considerar-se-á domicílio seu qualquer delas.

Essa situação pode trazer inúmeras discussões para pessoas com mais de um domicilio, um no Brasil e outro fora. Ele poderia possuir empresas que usufruam do SIMPLES NACIONAL? Através de análise dos dispositivos não vemos impedimento para um estrangeiro se considerar domiciliado no Brasil, mesmo com outro domicilio fora, todavia tal posição pode ser questionada pelo fisco e permitir outra interpretação.

Nesses casos em específicos, por maior que seja a robustez do acordo e dele prevalecer sobre a legislação local, é recomendado consultas pontuais junto a Receita Federal Brasil tendo em vista a posição, muitas vezes agressiva do fisco local.

Apenas com a formulação da consulta o contribuinte poderá evitar eventuais questionamentos e penalidades futuras na esfera administrativa.

 

Tributação de residente e não residente

De forma geral o local onde a pessoa é residente concentra a tributação, de forma universal, de todos seus rendimentos, produzidos dentro ou fora desse país, aplicando as regras fiscais desse local, como alíquotas diferenciadas e isenções para certos rendimentos.

 

Todavia, além da tributação na Residência, existe a possibilidade de tributação na Fonte no estado do não residente, cujo valor pago do tributo poderá ser abatido o tributo a ser pago no país de residência.

O pagamento na fonte ocorre principalmente por retenção do pagador do rendimento, por exemplo, um juros pago a um não residente já sofre a retenção do tributo pelo pagador:

Uma empresa Brasileira que paga a um italiano juros sobre empréstimo será a responsável em reter cerca de 15% de Imposto de Renda na Fonte, no Brasil, referente aos juros do não residente.

Em outras palavras quando o não residente sofre tributação na Fonte, é possível que ocorra uma bitributação ou tributação de parte na Fonte e parte na Residência.

No caso em concreto a existência de convenção entre os dois países permite compensar do tributo retido no outro país, do imposto devido na residência (será abordado a diante).

 

Alíquotas Fiscais de Residentes

No Brasil, os residentes possuem a tributação com base na renda anual e progressiva conforme rendimento anual:

 

Base de Cálculo

Alíquota

Dedução

Rendimentos anuais até 21.453,24

isento

R$ 0,00

de R$ 21.453,24 a R$ 32.151,48

7,00%

R$ 1.608,99

de R$ 32.151,49 a R$ 42.869,16

15,00%

R$ 4.020,35

de 42.869,17 a R$ 53.565,72

22,5%

R$ 7235,54

Acima de 53.565,72

27,5%

R$ 9.313,83

 

O cálculo deve ser efetuado através do rendimento anual, aplicando-se a alíquota nominal e deduzindo o valor conforme a faixa, sendo apurado anualmente na Declaração anual, podendo gerar saldo a pagar ou a restituir caso ocorram retenções na fonte durante o ano que superem o valor calculado.

Vale observar que nem todo rendimento é tributável, existindo isenções para certos rendimentos como dividendos no caso brasileiro, cujo artigo não pretende aprofundar.

Na Itália, de forma similar a brasileira a tributação também é progressiva e em 2022 possuía as seguintes faixas e alíquotas:

• faixa I: 23% para rendimentos até 15.000 euros;
• faixa II: 25% (em vez de 27%) para rendimentos entre 15.001 e 28.000 euros;
• faixa III: 35% (em vez de 38%) para rendimentos entre 28.001 e 50.000 euros;
• faixa IV: 43% para rendimentos superiores a 50.000 euros

 

Em ambos os países é possível deduzir despesas de natureza médica ou da previdência social obrigatória, todavia o presente artigo não pretende se aprofundar nas especificidades de cada país.

 

Alíquotas fiscais na fonte dos não residentes

Os estados podem reter na fonte tributos de não residentes quando esse rendimento é produzido ou proveniente do Estado. Por exemplo o Brasil poderá reter imposto na fonte sobre remessa de juros pagos ao credor residente na Itália.

Como regra geral, no caso italiano as retenção ocorrem quando juros são pagos a países considerados paraísos fiscais ou ainda rendimentos dos profissionais não residentes, relativos aos serviços prestados no território italiano. Nesses casos a retenção na fonte pode chegar até 30% sobre a remuneração ilíquida paga.

 

O Brasil por sua vez tende a aplicar retenção na fonte de forma mais recorrente para não residentes.

No RIR/18, no artigo 741 ficam sujeitos à incidência do imposto sobre a renda na fonte os não residentes nas regras estabelecidas pela receite federal. De forma geral os rendimentos e demais proventos pagos, ficam sujeitos à incidência na fonte do IR, à alíquota de quinze por cento quando se trata de não residente. Todavia existem exceções em situações especificas como pensões ou determinados investimentos no mercado de capitais ou de títulos públicos que são incentivados com alíquota reduzida ou até zero para não residente, ou até limitações trazidas pelo acordo entre os dois países. Por exemplo, o acordo Brasil e Itália limita a retenção de rendimentos de juros a 15%, limite válido em ambos os países.

Outras situações possuem tributação diferenciada como no caso de ganhos de capital cuja tributação é progressiva:

 

a) quinze por cento sobre a parcela dos ganhos que não ultrapassar R$ 5.000.000,00 (cinco milhões de reais);

b) dezessete inteiros e cinco décimos por cento sobre a parcela dos ganhos que exceder R$ 5.000.000,00 (cinco milhões de reais) e não ultrapassar R$ 10.000.000,00 (dez milhões de reais);

c) vinte por cento sobre a parcela dos ganhos que exceder R$ 10.000.000,00 (dez milhões de reais) e não ultrapassar R$ 30.000.000,00 (trinta milhões de reais); e

d) vinte e dois inteiros e cinco décimos por cento sobre a parcela dos ganhos que ultrapassar R$ 30.000.000,00 (trinta milhões de reais).

O Brasil ainda majora a retenção para 20% quando se trata de rendimentos do trabalho ou de aposentadoria remetidos a residentes ou domiciliados no exterior. No que tange a tributação das aposentadorias pagas pelo INSS para não residentes no Brasil, vale observar que existem disputas judiciais em curso de contribuintes que tentam afastar tal majoração alegando a ilegalidade da mesma.

Assim como na Itália, majorações são possíveis quando a fonte pagadora brasileira efetuar pagamentos para locais considerados paraísos fiscais, o que não é o foco do presente artigo visto que é inaplicável na relação Brasil Itália.

 

Compensação de Imposto pago no Exterior

Conforme já abordado anteriormente, a Itália é um dos países que o Brasil possui acordo para eveitar a bi-tributação e devido a existência de relação reciproca e do  acordo, ambos países permitem a compensação do Imposto de renda pago no outro país, respeitados os limites da legislação doméstica de cada país.

 

No Brasil o imposto pago na Itália sobre os rendimentos lá produzidos podem  ser compensado na apuração do valor mensal a recolher (carnê-leão) e na declaração de ajuste anual até o valor correspondente à diferença entre o imposto calculado com a inclusão dos rendimentos de fonte no exterior e o imposto calculado sem a inclusão desses rendimentos.

 

Caso o pagamento do imposto na Itália ocorrer depois do recebimento do rendimento, mas ocorrer no mesmo ano-calendário, a pessoa física pode compensá-lo no carnê-leão do mês do efetivo pagamento do imposto na Itália e na Declaração de Ajuste Anual relativa a esse ano-calendário.

Se o pagamento do imposto italiano ocorrer em ano-calendário posterior ao do recebimento do rendimento, a pessoa física pode compensá-lo no carnê-leão do mês do efetivo pagamento do imposto no exterior e na Declaração de Ajuste Anual do ano-calendário do pagamento do imposto, observado o limite de compensação do ano-calendário do recebimento do rendimento.

Se o valor a compensar do imposto pago no exterior for maior do que o valor mensal a recolher (carnê-leão),  a diferença pode ser compensada nos meses seguintes até dezembro do ano-calendário e na declaração,  observado o limite de compensação.

A Receita Federal estabelece que o imposto pago no exterior deve ser convertido em dólares dos Estados Unidos da América pelo seu valor  fixado pela autoridade monetária do país no qual o pagamento foi realizado, na data do pagamento e, em  seguida, em reais mediante utilização do valor do dólar dos Estados Unidos da América, fixado para compra  pelo Banco Central do Brasil para o último dia útil da primeira quinzena do mês anterior ao recebimento do  rendimento.

A compensação mensal pode ser efetuada conforme demonstrado nos exemplos a seguir (exemplo adapatado da Receita Federal, (IRPF 2022-2021: perguntas e respostas):

 

Exemplo 1: (as cotações constantes dos exemplos desta pergunta são fictícias)

 

Rendimentos produzidos na República Italiana, recebidos pelo contribuinte A, em 17/06/2021

US$ 10,000.00

Imposto sobre a renda pago na Itália

US$ 1,000.00

Taxa de câmbio para compra vigente em 14/05/2021

R$ 5,2695

Conversão em reais

Valor dos rendimentos em reais Imposto correspondente pago em reais

 

R$ 52.695,00

R$ 5.269,50

Cálculo do imposto anual

(I) Imposto devido antes da inclusão dos rendimentos produzidos na Itália

 

R$ 19.000,00

(II)  Imposto devido após a inclusão desses rendimentos

(III) Limite para a compensação do imposto: diferença (II - I)

R$ 32.100,00

R$ 13.100,00

NOTA: Neste exemplo, o imposto correspondente aos rendimentos produzidos no exterior pode ser compensado integralmente (R$ 5.269,50), uma vez que se enquadra no limite permitido para a compensação.

 

 

Exemplo 2: (as cotações constantes dos exemplos desta pergunta são fictícias)

 

Rendimentos produzidos na Itália, recebidos pelo contribuinte B, em 24/09/2021

US$ 4,400.00

Imposto sobre a renda pago na Itália

US$ 1,500.00

Taxa de câmbio para compra vigente em 13/08/2021

R$ 5,2468

Conversão em reais

Valor dos rendimentos em reais Imposto correspondente pago em reais

 

R$ 23.085,92

R$ 7.870,20

Cálculo do imposto anual

(I)   Imposto devido antes da inclusão dos rendimentos produzidos na Itália

(II)  Imposto devido após a inclusão desses rendimentos

(III) Limite para a compensação do imposto: diferença (II — I)

 

R$ 2.000,00

 

R$ 5.900,00

R$ 3.900,00

NOTA: Nesta hipótese, o imposto correspondente aos rendimentos produzidos no exterior pode ser compensado até o limite de R$ 3.900,00.

 

Atenções importantes:

1)   Os rendimentos e o imposto pago no exterior devem ser convertidos PRIMEIRO em dólares dos Estados Unidos da América, pelo valor fixado pela autoridade monetária do país de origem dos rendimentos para a data do recebimento ou pagamento e, em seguida, em reais mediante utilização do valor do dólar fixado para compra pelo Banco Central do Brasil para o último dia útil da primeira quinzena do mês anterior ao do recebimento do rendimento.

2)      Os documentos que comprovam o imposto pago no exterior devem ser traduzidos para o português, por tradutor e intérprete púbico, caso contrário a compensação poderá ser desconsiderada.

3)      Por mais que não exigida expressamente para fins de IRPF, recomendamos a autenticação no país de Origem com Apostila de Haia para salvaguardar a idoneidade da documentação.